税务

各省、自治区、直辖市税务局，重庆、武汉、沈阳、大连、西安、哈尔滨、广州市税务局，海洋石油税务局及各分局： 
　　中日两国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定、中英两国政府关于对所得和财产收益相互避免双重征税和防止偷漏税的协定，均已生效执行。为了解决好具体执行中有关协定条文的解释问题，总局起草了《关于贯彻执行中日、中英税收协定若干问题的处理意见》，现印发给你局，可据以对外解答和用书面形式回复问题。各地在执行中遇有新的情况和问题，请及时提出处理意见连同有关情况，一并报送总局（本文件中部分无关文字作了删改）。 
　　附件：关于贯彻执行中日、中英税收协定若干的处理意见 
 
 
关于贯彻执行中日、中英税收协定若干问题的处理意见 
 
　　一、关于识别是否为对方国家居民的问题 
　　依照中日、中英避免双重征税协定（以下简称为税收协定）第一条规定，税收协定适用于缔约国一方或者同时为双方居民的人，所谓居民，在税收协定的第四条作出了概括性的定义解释。在实际执行中，对日、英来华的公司、企业和其他经济组织以及个人，鉴别其是否为对方国家居民，直接关系到能否给予税收协定所规定的待遇。为了便于工作，对于如何鉴别其是否为对方国家居民的问题，可以暂作如下处理： 
　　（一）对公司、企业和其他经济组织判断其是否为对方国家居民，依照税收协定第四条规定，中日双方主要是以“总机构或者主要办事处所在地”为准；中英双方主要是以“总机构、实际管理机构所在地”为准，在实际工作中，对其总机构或实际管理机构所在地，可以暂凭其办理税务登记时所填报的企业总机构、英国为“实际管理机构”的情况和办理工商登记时，由该企业所在国的有关当局出具的法人证书（副本）等进行判断。一般可以先予承认，然后再视需要，有选择、有重点地进行查证或通过情报交换进行了解。对个别情况不清，确实无从判断的，特别是对于在我国境内没有设立机构而有来源于我国的股息、利息和特许权使用费，需要享受税收协定限制税率等待遇的，可以要其提供该企业所在国税务当局出具的证明。不能提出证明的不得享受协定待遇。 
　　（二）对个人判断其是否为对方国家居民，依照税收协定第四条规定，主要是以其“住所、居所”为准。所谓“住所”，一般是指配偶或家庭所在地，具有永久性；所谓“居所”，一般是指短期停留并达到一定日期的所在地。在实际工作中，对来华从事工作、提供劳务的外籍人员和华侨等是否属于在日本国或英国负有纳税义务的居民，可以区别以下情况处理： 
　　１．由其自报在日本国或英国的居住情况、受雇或从事业务的情况及其所负的纳税义务，并相应查阅其所持有关本人身份的证件、护照和派其来华的公司企业等单位所开具的证件进行判断，一般可以暂予承认，再视需要，有选择、有重点地进行查证或通过情报交换进行了解。 
　　２．对个别情况不清，或者来自第三国或本身为第三国个人，确实无从判断，又需要享受协定待遇的，可以要其提供对方国家税务当局开具的负有居民纳税义务的证明。不能提出证明的，不得享受协定待遇。 
　　３．对同时为缔约国双方居民的个人，中英税收协定参照联合国税收协定范本列有判断归属于哪一方居民的规则。中日税收协定只明确缔约国双方主管当局应当通过协商，确定该人为本协定中缔约国一方的居民。各地在执行中日税收协定的实际工作中，如遇有同时为中日双方居民的个人，发生中日双方都要对该个人的境内境外所得进行征税等问题时，各地应将该个人的职业、住所或居所以及其在对方国家所负担纳税义务等详细情况报送总局。由总局按照税收协定的规定与对方主管当局进行协商解决。 
　　二、关于确定建筑工地，建筑、装配或安装工程为常设机构的期限计算问题 
　　中日、中英税收协定都规定，对建筑工地，建筑、装配或安装工程，仅以连续超过６个月的为常设机构，中日税收协定还明确包括与工地、工程有关的监督管理活动。在实际工作中，可暂按以下几点掌握执行： 
　　（一）确定工地、工程或者与其有关的监督管理活动开始的日期，可以按其所签订的合同，从第一次派员进入现场开始实施合同或项目动工之日起，至作业全部结束交付使用之日止，凡连续６个月（不含６个月，跨年度的应连续计算）以上的，即为该对方国家的企业在我国设有常设机构，按照外国企业所得税法的规定征收的得税；连续为期在６个月以内的，不征收企业所得税，但不影响按照有关税法规定所应征收的其他税收。 
　　（二）对方国家的企业在我国一个工地或同一工程连续承包两个及两个以上作业项目，应从第一个项目作业开始至最后完成的作业项目止计算其在我国进行工程作业的连续日期，不以每个工程作业项目分别计算。 
　　（三）对工地、工程或者与其有关的监督管理活动开始计算其连续日期以后，因故（如设备、材料未运到或季节气候等原因）中途停顿作业，但所承包工程作业项目并未终止或结束，人员和设备物资等也未全部撤出，应持续计算其连续日期。 
　　（四）对方国家的企业将承包工程作业的一部分转包给其他企业，如果分包商实施合同的日期在前，可自分包商开始实施合同或项目动工之日起计算该企业承包工程作业的连续日期。但不影响对分包商本身就其所承担的工程作业单独计算征税。 
　　（五）对英国企业在我国从事与建筑工地，建筑、装配或安装工程有关的监督管理活动，不适用上列（一）至（四）的规定，应按照中英税收协定第十三条双方所达成的协议执行。 
　　三、关于开采自然资源的场所列为常设机构的问题 
　　（一）中日、中英税收协定第五条第二款第六项所明确的“矿场，油井或气井、采石场或者其他开采自然资源的场所”为常设机构，是指经过投资，拥有开采权，从事生产经营而言，不包括为上述场所的开发建设承包工程作业的承包商。 
　　（二）对承包开采自然资源工程项目的承包商，凡是不拥有开采权和经营权，完工后交付给出包者而收取工程价款的，应分别以下两种情况处理： 
　　１．该承包商为日本国企业的，应按中日税收协定第五条第三款的规定，仅以连续６个月以上的为常设机构。 
　　２．该承包商为英国企业的，应按中英税收协定第五条第二款第七项的规定，凡是有“勘探或开发自然资源所使用的装置或设施”的，如钻井船、打井设备等，即为设有常设机构，没有勘探或开发自然资源所使用的装置或设施，如从事钻井、海底维修、定位导航等，仍仅以连续６个月以上的为常设机构。 
　　（三）为勘探或开发自然资源提供服务项目，如直升飞机运输、船舶运输、材料供应等，不属于承包工程作业。对其是否构成在我国设有常设机构，应按照中日、中英税收协定第五条第一、二款判断。 
　　四、咨询劳务的范围和确定为常设机构的期限问题 
　　（一）依照中日税收协定第五条第五款规定，日本国企业通过雇员或其他人员在我国为同一项目或两个及两个以上相关联的项目提供咨询劳务活动，除该人员是具有独立地位的代理人以外，在任何１２个月中连续或累计超过６个月的，应认为在我国设有常设机构。所谓“咨询劳务活动”，包括对我国工程建设或企业现有生产技术的改革、经营管理的改进和技术选择、投资项目可行性分析以及设计方案的选择等提供咨询服务；也包括对我国企业现有设备或产品，根据我方在性能、效率、质量以及可靠性、耐久性等方面提出的特定技术目标，提供技术协助，对需要改进的部位或零部件重新进行设施、调试或试制，以达到合同所规定的技术目标等。这里所说的任何１２个月，是指不受年度限制，可以跨年度计算，对其从开始实施咨询劳务合同的月份起的１２个月中，不论其提供咨询劳务的活动是连续还是累计超过６个月（不含６个月）的，即可视为在我国设有常设机构，对其取得的收入可以按照外国企业所得税法的规定征收所得税，但日本国企业通过雇员或其他人员在我国提供与销售或出租机器设备有关的咨询劳务，不论日期长短，均应依照中日双方签订的议定书的第一条的规定，不视为在我国设有常设机构。 
　　（二）日本国企业通过雇员或其他人员对我国企业现有技术的改造提供技术指导、技术咨询，虽然有中日税收协定第五条第五款的规定，但仍可以按照财政部（８３）财税字第１４９号《关于对外商承包工程作业和提供劳务服务征收工商统一税和企业所得税的暂行规定》第 二条的规定，在１９９０年底以前，免予征税。 
　　五、关于以技术费的征税问题 
　　（一）依照中英税收协定第十三条规定，对英国居民在我国没有设立常设机构或固定基地而取得来源于我国的技术费，包括技术、监督管理、咨询服务和提供使用有关工业、商业、科学经验的情报作为报酬的款项，可以不计算其在我国从事上述活动的日期，都准许其先扣除支付给从事非独立个人劳务的雇用人员的款项，再以其余额的７０％征收不超过１０％的所得税，对其雇用人员取得的款项，依照中英税收协定第十六条的规定，对其在我国受雇取得的所得征收个人所得税。 
　　中英税收协定第十三条第三款所列的技术服务，包括为转让专有技术所提供的技术服务。 
　　（二）英国居民在我国没有设立常设机构或固定基地而取得来源于我国的技术费，其中符合财政部（８３）财税字第１４９号《关于对外商承包工程作业和提供劳务服务征收工商统一税和企业所得税的暂行规定》第 二条规定的范围的，仍可以在１９９０年底以前，免予征税。 
　　六、对股息、利息、特许权使用费实行限制税率征税问题 
　　依照中日、中英税收协定的规定，对日本国居民和英国居民取得来源于我国的股息、利息、特许权使用费，如果受益所有人是对方国家居民，则所征税款不应超过股息、利息、特许权使用费总额的１０％。其中，依照中英税收协定第十二条第二款第二项的规定，对英国居民取得来源于我国的“使用、有权使用工业、商业、科学设备所支付作为报酬的各种款项”，对该项特许权使用费（主要是指出租设备的租金，不包括租赁贸易的租赁费，对租赁费应按对利息的限制税率执行），应按其总额的７０％征收不超过１０％的所得税。各地在执行上述限制税率的实际工作中，可以区别以下三种情况处理。 
　　１．对于按照我国税法的有关规定，或者经过特案批准免予征税或者减税低于上述限制税率的，以及按照税收协定应免予征税的利息，应按照我国税法的有关规定和特案批准的规定以及税收协定的规定执行以外，凡是没有特别规定的，都可以按照税收协定的限制税率征收１０％的所得税。 
　　２．在中日、中英税收协定开始生效施行以前，已签订的信贷合同、技术转让合同、设备租用合同和租赁贸易合同等，凡是已经作出税收处理，对其征税高于税收协定限制税率的，可以对其应在１９８５年１月１日及其以后取得的款项，改按税收协定的限制税率征收１０％的所得税。其中：属于１９８４年底以前应付未付、应收未收的欠款，延期收付的款项，仍按原规定执行。 
　　３．依照中日、中英税收协定第十一条第七款和第十二条第六款的规定，由于利息或特许权使用费的支付人与受益人之间有特殊关系，所支付的数额超出支付人与受益人没有上述关系所能同意的数额时，对该支付款项的超出部分，支付人不得列入成本费用开支，受益人不得享受税收协定限制税率的待遇。 
　　七、对不动产所得应如何适用税法规定进行征税问题 
　　依照中日、中英税收协定第六条规定，日本国居民或英国居民从位于（即座落地）我国的不动产取得的所得，包括从直接使用、出租或者任何其他形式使用不动产取得的所得，可以在我国征税。所谓“直接使用”是产权所有人用自有的不动产从事经营而言，如用自有房屋、建筑物开办旅店、剧院等；所谓“任何其他形式使用”，包括聘用代理人为其进行经营使用。对方国家居民从位于我国的不动产，用这些形式（包括出租在内）取得的所得，税收协定虽然明确可以在我国征税，但具体的征税处理，仍应按照我国税法的有关规定执行。属于直接或通过代理人从事业务经营使用不动产取得的所得，可以按照外国企业所得税法的规定征收企业所得税；属于个人出租不动产取得的租金，应按照个人所得税法的规定征收个人所得税；属于对方居民公司在我国境内没有设立机构而取得位于我国不动产的租金，应依照外国企业所得税法第 十一条的规定，按其租金总额征收２０％的所得税。 
　　八、对独立个人劳务所得的征税计算问题 
　　依照中日税收协定第十四条和中英税收协定第十五条的规定，日本居民或英国居民来我国从事专业性劳务或者其他独立性活动，如果该人为从事上述活动的目的设有经常使用的固定基地（如诊疗所、牙医所、建筑师事务所等）；或者虽然没有设立固定基地，但在我国有关历年中连续或累计停留超过１８３天的，在这两种情况下，我国可以对归属于其固定基地的所得进行征税，或者对其在我国连续或累计期间从事活动的所得进行征税，这里所说的在我国有关历年中连续或累计停留超过１８３天（不含１８３天），是指在一个公历年度内，从１月１日起到１２月３１日止，在我国停留的日期，不论是连续计算或者是累计计算超过１８３天。也就是说，中途离境可以扣除计算在华停留天数，并且不跨年度计算在华停留日期，只对在一个年历中连续或累计超过１８３天的，并且属于在这个期间由于在我国从事活动取得的所得进行征税。在具体的征纳手续上，可以区别情况处理：对事先能够预定停留日期超过１８３天的，可以由其按照税法规定的缴纳日期申报纳税，如果发生实际停留没有超过１８３天，可以准许退还其已缴纳的税款；对事先不能预定停留日期超过１８３天的，可以待其停留日期预计要超过１８３天或实际超过１８３在时，再由其申报纳税。 
　　九、对非独立个人劳务报酬的征税计算问题 
　　依照中日税收协定第十五条和中英税收协定第十六条的规定，日本国居民或英国居民，在我国受雇取得的薪金工资和其他类似报酬，除了同时具备该条规定中所列的三个条件的以外，都应在我国征税。在该条规定中所列的应同时具有的三个条件，除了停留期，由我国个人所得税法施行细则规定的连续居住不超过９０天，改为连续或累计不超过１８３天，由可以跨年计算停留日期，改为不跨年计算以外，其征税原则同我国个人所得税法的规定是一致的。在三个条件中所说的，在有关历年中在我国停留连续或累计不超过１８３天（含１８３天）的计算，与前条对从事独立个人劳务的停留期的计算相同。这条规定的主要目的，是对居民短期逗留给予从宽照顾。如果对方国家居民在一个历年中在我国连续或累计超过１８３天，即使薪金、工资等报酬是由在我国境上的雇主支付的，但属于在我国境内受雇从事工作取得的报酬，应按照我国税法的规定，对其在我国停留期间，受雇的报酬进行征税。具体的征纳手续，可以采取与前条对独立个人劳务所得征税相同的办法处理，对其中有的月份，在我国停留不足一个月的计算征税问题，仍可以按照财政部（８１）财税字第１８５号文和总局（８１）财税外字第６０号文的规定办理。